建立基層自律機(jī)制維護(hù)行業(yè)競爭秩序的經(jīng)驗與思考

　　會計師事務(wù)所參與會計市場的競爭是行業(yè)發(fā)展的客觀規(guī)律，只有競爭才能提高執(zhí)業(yè)素質(zhì)，只有競爭才能注重服務(wù)品質(zhì)，只有競爭才能立足市場。然而在會計市場競爭的過程中，仍然存在違反行業(yè)管理規(guī)定的行為，使正常的競爭秩序受到?jīng)_擊。筆者擬針對當(dāng)前業(yè)務(wù)競爭中違背注冊會計師職業(yè)道德的行為和如何共同構(gòu)筑行業(yè)自律組織的形式，提出個人的觀點及思路，以求共識。

    一、當(dāng)前注冊會計師行業(yè)競爭中存在的問題

    目前注冊會計師行業(yè)中出現(xiàn)的不正當(dāng)競爭行為大致可歸納為兩種類型：一是借競爭之名行不正當(dāng)競爭之實。其主要表現(xiàn)為：在新聞媒體上刊登降低收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的公告來承攬業(yè)務(wù)；在工商行政管理部門設(shè)立驗資點并公開搞分成；在承接業(yè)務(wù)上壓價格、搞回扣；利用原掛靠部門行政權(quán)力的余威指定審計單位或由政府公務(wù)員直接到企業(yè)搶攬業(yè)務(wù)等等。實行該類行為均有“善意的動機(jī)”，如曰減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，為驗資客戶提供“一條龍”服務(wù)，為改制所扶上馬送一程等等。二是以反不正當(dāng)競爭之由來壓制正當(dāng)競爭。其典型的表現(xiàn)手法有：聯(lián)合本地政府權(quán)力部門對客戶進(jìn)行脅迫、欺詐、利誘，對跨區(qū)域執(zhí)業(yè)的事務(wù)所、注冊會計師予以威脅、攻擊、詆毀，同時，對內(nèi)宣揚(yáng)外區(qū)域事務(wù)所出具的審計報告對本區(qū)域無效，對外宣布跨區(qū)域執(zhí)業(yè)應(yīng)先征得本區(qū)域事務(wù)所的同意等等。這類以構(gòu)筑新一輪區(qū)域封鎖、業(yè)務(wù)壟斷為目的而采用不正當(dāng)競爭手段的“理由”主要是：改制所承受了原留所人員的包袱，地方管理部門應(yīng)保證其有穩(wěn)定的業(yè)務(wù)收入；跨區(qū)域執(zhí)業(yè)會搞亂客戶關(guān)系，不利于當(dāng)?shù)卣�府部門的統(tǒng)一管理；事務(wù)所跨區(qū)域執(zhí)業(yè)會引起矛盾乃至破壞事務(wù)所之間的友好關(guān)系。

    從純審計業(yè)務(wù)角度剖析，降價、壓價、分成、回扣等行為，表面上反映的是會計師事務(wù)所單項業(yè)務(wù)收入不到位，實質(zhì)上是給事務(wù)所帶來了風(fēng)險隱患。不論是按管理會計的“成本—效益平衡性”原理，還是按財務(wù)會計的“成本與收入的配比”理論來決定行為取向，審計項目收費(fèi)不到位都將導(dǎo)致以削減審計程序來保本，而審計程序不到位，特別是必須執(zhí)行的審計程序被削減，當(dāng)然會增大該審計項目的審計風(fēng)險。封鎖、壟斷、干預(yù)等行為在短時期內(nèi)確實可以為受其保護(hù)的會計師事務(wù)所提供一定的業(yè)務(wù)來源，但這些以依賴地方權(quán)力部門而謀取的收益，勢必以犧牲服務(wù)品質(zhì)和執(zhí)業(yè)質(zhì)量為代價，并已給當(dāng)今注冊會計師行業(yè)造成三大負(fù)面影響：第一，無視國法、行規(guī)，擾亂會計市場的正常競爭秩序，貶低了我國注冊會計師行業(yè)在社會主義市場經(jīng)濟(jì)中應(yīng)有的作用和地位；第二，無視各級注協(xié)的告誡，違背市場競爭的基本法則，有損會計師事務(wù)所在社會公眾心目中的形象；第三，無視執(zhí)業(yè)原則和風(fēng)險，破壞了注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范，侵犯了注冊會計師的人格尊嚴(yán)。

    二、溫州市建立注冊會計師行業(yè)基層自律機(jī)制的經(jīng)驗與思考

    根除會計市場不正當(dāng)競爭業(yè)務(wù)的行為，建立注冊會計師行業(yè)正常競爭秩序，共同維護(hù)注冊會計師執(zhí)業(yè)環(huán)境，是新世紀(jì)注冊會計師的職責(zé)。廣大注冊會計師也迫切要求保護(hù)行業(yè)的利益，以促進(jìn)行業(yè)正常競爭。這方面，近年來溫州市區(qū)各家會計師事務(wù)所的主任會計師自發(fā)地組織起來，共同探索建立注冊會計師行業(yè)正常競爭秩序的路子，可以給我們許多新的啟示。其基本思路是，建立以基層會計師事務(wù)所為主體，以“行業(yè)自律公約”作為約束和規(guī)范同一地域事務(wù)所之間行為的形式，以維護(hù)注冊會計師職業(yè)形象，謀求事務(wù)所的共同發(fā)展為目的，采取主任會計師聯(lián)席會議的行業(yè)自律組織形式，當(dāng)?shù)刈�冊會計師協(xié)會對此進(jìn)行指導(dǎo)、支持。首先，對行業(yè)和社會反映最強(qiáng)烈的降價、壓價收費(fèi)現(xiàn)象進(jìn)行討論，經(jīng)過4次主任會計師會議協(xié)商，在2000年3月下旬簽署了《溫州市區(qū)會計師事務(wù)所行業(yè)自律公約第一號——業(yè)務(wù)收費(fèi)》(以下簡稱《第一號公約》)，并于2000年4月1日起執(zhí)行�！兜谝惶柟�約》核心內(nèi)容是規(guī)定報表審計、驗資業(yè)務(wù)的最低收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，明確檢查和違約處罰的具體條款。為了和第一號公約相配套，我們接下來又對承接業(yè)務(wù)中存在的回扣、分成行為予以取締。由于回扣、分成行為涉及的主要對象是政府有關(guān)權(quán)力部門，因此前后歷時5個多月，召集了五次主任會計師會議，直到2000年7月才簽署了《溫州市區(qū)會計師事務(wù)所行業(yè)自律公約第二號—制止回扣行為》(以下簡稱《第二號公約》)，并于2000年8月15日起執(zhí)行。《第二號公約》的中心協(xié)議條款是明確回扣行為形式和制止范圍，以及檢查中發(fā)現(xiàn)違約情況后允許被查方以書面方式申明意見、以投票表決確認(rèn)的程序、以回扣總額的一定比例作為處罰標(biāo)準(zhǔn)并提交省、市注協(xié)或市紀(jì)委、監(jiān)察部門處理。

    溫州市區(qū)會計師事務(wù)所行業(yè)自律公約的簽署、實施，究竟效果如何?2000年10月22日，聯(lián)席會議在同一時間對6家事務(wù)所執(zhí)業(yè)情況組織了檢查�；旌暇幗M的檢查人員采用隨機(jī)抽樣的方法抽查了4月1日至9月30日期間的367份報告，抽查面為16.7%。共發(fā)現(xiàn)違約收費(fèi)9起，占被查數(shù)2.45%；共計少收費(fèi)2715元，其中最低少收費(fèi)為95元，最高少收費(fèi)為1100元。按照檢查匯報會議的決定，違約事務(wù)所被處以了少收費(fèi)額10倍的罰款。實踐證明，《第一號公約》在這6個月的執(zhí)行期間是奏效的，確實起到了減少、消除惡性降價競爭業(yè)務(wù)的不正當(dāng)行為的作用，同一地域事務(wù)所按公約標(biāo)準(zhǔn)收費(fèi)的目標(biāo)已基本達(dá)到，行業(yè)自律組織成員之間的相互理解和信任也進(jìn)一步加深。可以說，不論是社會公眾的反響，還是簽約會計師事務(wù)所本身的收益，均得到較好回報。

    在參與制定、簽署和檢查溫州市區(qū)會計師事務(wù)所行業(yè)自律公約的過程中，筆者有以下一些體會：第一，維護(hù)注冊會計師執(zhí)業(yè)環(huán)境、清除業(yè)務(wù)競爭中違背職業(yè)道德的行為，是注冊會計師的共同心愿，而事務(wù)所改制為此提供了很好的基礎(chǔ)。對不正當(dāng)競爭不論是埋怨、指責(zé)、觀望等均無濟(jì)于事，只有從自身做起、從現(xiàn)在做起的行動，才是正確有效的途徑。第二，只有求得共識，才能有所作為。簽署行業(yè)自律公約是一個調(diào)整行為取向的“磨合”過程，也是一個集中個別認(rèn)識達(dá)到群體共識的過程。這個"磨合"需要時間和耐心，需要正視現(xiàn)實、敢于面對自己的違規(guī)行為，要以行業(yè)整體利益為重，以注冊會計師職業(yè)道德要求重新規(guī)范自己的行為，這是凈化執(zhí)業(yè)環(huán)境、實行行業(yè)自律的基礎(chǔ)。第三，自我制約、自我管理是行業(yè)自律的特征。促成這種特征形成的基本條件有：一是參加行業(yè)自律組織的成員是自發(fā)的，不帶有任何政府行政色彩；二是各成員的自身利益與行業(yè)利益緊密聯(lián)系，各成員具有自愿維護(hù)行業(yè)利益的迫切需求；三是成員之間互相信任，具備自覺糾正違規(guī)行為和共同信守行業(yè)公約的積極心態(tài)。第四，切實可行是制定行業(yè)自律公約的重要原則。所謂切實可行，是指制定行業(yè)自律公約時既要正視社會現(xiàn)實、聯(lián)系實際，把檢討自己的行為和調(diào)整自身觀念取向有機(jī)結(jié)合起來，又要符合政府現(xiàn)行有關(guān)政策、法規(guī)的要求。公約的主要條款內(nèi)容應(yīng)力求含義確切并具有可操作性，要堅持成熟一條，簽約一條。成員之間已經(jīng)達(dá)成共識的先制定簽約，未達(dá)共識的暫時擱置，待成熟后再簽約，切忌操之過急、偏求全面。同時，公約的內(nèi)容與主要條款可由一位主任會計師負(fù)責(zé)籌劃起草，在會議前將草稿交給其他主任會計師。這樣不僅可以提高會議效率，還可使全體成員有充分時間考慮及表達(dá)不同意見。

    構(gòu)筑同業(yè)聯(lián)盟、維護(hù)行業(yè)利益、協(xié)調(diào)同業(yè)關(guān)系、共同謀求發(fā)展，是我們溫州市區(qū)會計師事務(wù)所建立注冊會計師行業(yè)自律組織的初衷。經(jīng)過一年行業(yè)自律組織的活動，以主任會計師聯(lián)席會議的方式使行業(yè)自律公約的簽署、執(zhí)行得以保障。通過對公約執(zhí)行的檢查，也暴露出一些問題，如變更驗資收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)各事務(wù)所有不同理解，有按資產(chǎn)總額計收的，也有按年報審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)套的，還有按實收資本總額計收的。顯然，通過檢查暴露出的問題如不能及時予以解決，勢必影響公約的執(zhí)行力度。為此，主任會計師聯(lián)席會議專題作了研究，統(tǒng)一了對變更驗資分檔收費(fèi)的標(biāo)準(zhǔn)及有關(guān)事項的修改，并于2000年10月23日簽署了《行業(yè)自律公約第三號--業(yè)務(wù)收費(fèi)》的補(bǔ)充協(xié)議。該補(bǔ)充協(xié)議從形式上看是對《第一號公約》中個別條款的修訂與補(bǔ)充，但實質(zhì)上是行業(yè)自律管理自我完善的一次有益嘗試。為了進(jìn)一步提高執(zhí)行自律公約的自覺性，保證公約的順利實施，經(jīng)聯(lián)席會議決定建立保證金制度。2001年2月15日，《溫州市區(qū)會計師事務(wù)所行業(yè)自律公約第四號--保證金制度》簽署。各簽約事務(wù)所按各自上年度實際業(yè)務(wù)收入的1%計繳保證金，保證金由市注冊會計師協(xié)會代為管理，專用于經(jīng)簽約單位檢查確認(rèn)的違約事務(wù)所違約賠款。保證金制度的建立，是基層行業(yè)自律機(jī)制進(jìn)一步完善的體現(xiàn)，也是主任會計師群體體驗實現(xiàn)自我管理、自我約束新共識的跨越。

    注冊會計師行業(yè)正常競爭秩序的建立，有待于行業(yè)內(nèi)外環(huán)境的改善，更取決于行業(yè)自律和行業(yè)監(jiān)管的開展。筆者認(rèn)為，一定地域范圍內(nèi)會計師事務(wù)所間形成行業(yè)自律組織實行自約自律和各級注冊會計師協(xié)會強(qiáng)化行業(yè)監(jiān)管力度實施檢查、監(jiān)督、懲戒，這二者相互配合運(yùn)作會產(chǎn)生最佳效能，將加速行業(yè)正常競爭秩序的建立�；鶎有袠I(yè)自律組織通過簽訂公約形式來規(guī)范成員的行為，發(fā)揮自行制約的功能是不可否認(rèn)的，但行業(yè)自律的范圍、內(nèi)容仍帶有明顯的局限性。因此，需要地方注冊會計師協(xié)會行使正確引導(dǎo)行業(yè)自律組織、及時協(xié)調(diào)行業(yè)內(nèi)外關(guān)系、嚴(yán)格實施行業(yè)監(jiān)督懲戒的職能。當(dāng)前，基層會計師事務(wù)所在進(jìn)行行業(yè)自律的過程中，亟需地方注冊會計師協(xié)會能開展以下三方面工作：一是注冊會計師業(yè)務(wù)的拓展。我國有關(guān)法律法規(guī)對年度會計報表需經(jīng)注冊會計師審計的行業(yè)、時間均已作出規(guī)定，但各地執(zhí)行情況是不平衡的。實踐證明審計單位到位率與業(yè)務(wù)競爭激烈程度成反比例變化，如規(guī)定應(yīng)審計的行業(yè)如能到位，注冊會計師行業(yè)“僧多粥少”的業(yè)務(wù)競爭態(tài)勢就可徹底改變。由于這項工作涉及到政府有關(guān)部門對法律、法規(guī)的執(zhí)行力度，僅憑事務(wù)所的努力是力不能及、難以奏效的，需要注協(xié)擔(dān)此重任。二是注冊會計師業(yè)務(wù)的培訓(xùn)。注冊會計師獨(dú)立審計基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則、實務(wù)公告、執(zhí)業(yè)規(guī)范指南的實施，為注冊會計師執(zhí)業(yè)提出了規(guī)范要求和可操作的指導(dǎo)意見。但注冊會計師對上述要求、指導(dǎo)意見的認(rèn)識、理解、吸收的程度不同，勢必影響執(zhí)業(yè)質(zhì)量。地方注冊會計師協(xié)會應(yīng)加強(qiáng)對注冊會計師業(yè)務(wù)的培訓(xùn)，促進(jìn)當(dāng)?shù)刈�冊會計師整體執(zhí)業(yè)水準(zhǔn)的提高。特別是要對區(qū)域內(nèi)最基本的業(yè)務(wù)類型，確定必須執(zhí)行的審計程序和統(tǒng)一的取證要素，以防出現(xiàn)同一地域的事務(wù)所間在執(zhí)業(yè)同類業(yè)務(wù)時因取證口徑不一或可隨意削減必需的審計程序，給客戶造成錯覺，也為自己增大執(zhí)業(yè)風(fēng)險。三是加強(qiáng)注冊會計師違規(guī)懲戒。在基層行業(yè)自律組織實行自律公約、共同維護(hù)執(zhí)業(yè)環(huán)境的進(jìn)程中，地方注協(xié)應(yīng)予以配合，除對日常的業(yè)務(wù)檢查監(jiān)督中發(fā)現(xiàn)的違規(guī)行為予以查處外，也要監(jiān)督自律公約的實施。要把違約投訴、申辯、受理、調(diào)查、核實、處罰、處理等內(nèi)容納入對注冊會計師業(yè)務(wù)懲戒的工作范疇，使行業(yè)自律機(jī)制得以配套完善。